Incidenza sul costo annuale del lavoro e retribuzione netta nel cedolino paga

Come formazione si possono definire quelle attività finalizzate ad acquisire conoscenze dirette per aumentare le proprie capacità personali e professionali. I corsi di formazione extraprofessionale rientrano nella categoria dei fringe benefit, ovvero dei compensi in natura dati dal datore di lavoro ai prestatori di lavoro in aggiunta alla normale retribuzione in denaro (art. 2099 c.c. "1").

"1" Art. 2099 c.c. (Retribuzione):

La retribuzione del prestatore di lavoro può essere stabilita a tempo e a cottimo e deve essere corrisposta nella misura determinata dalle norme corporative, con le modalità e nei termini in uso nel luogo in cui il lavoro viene eseguito.

In mancanza di norme corporative o di accordo tra le parti, la retribuzione è determinata dal giudice, tenuto conto, ove occorra, del parere delle associazioni professionali.

Il prestatore di lavoro può anche essere retribuito in tutto o in parte con la partecipazione agli utili o ai prodotti, con provvigione o con prestazioni in natura.

Nella fattispecie occorre verificare se il corso di formazione scelto sia collegato o no all'attività lavorativa del dipendente. Infatti in base alle decisioni ed esigenze dei datori di lavoro e dei lavoratori si possono verificare due distinte situazioni con differenti aspetti fiscali e previdenziali.

Nel caso in cui il corso sia inerente alla normale attività lavorativa non costituisce retribuzione in natura. A titolo esplicativo iscrivere gratuitamente un lavoratore a corsi di informatica oppure di lingue, organizzati sia all'interno che all'esterno dell'azienda, è funzionale all'attività lavorativa del dipendente e non costituisce un benefit. I corsi sono direttamente legati al ruolo aziendale ricoperto dal dipendente e costituiscono utilità per il datore di lavoro.

Nel caso in cui, invece, il corso di formazione non sia collegato all'attività del dipendente, si pensi, ad esempio, all'iscrizione gratuita del dipendente a un corso a scopo ricreativo, costituisce un benefit. In questa situazione occorre però verificare se la possibilità di partecipare ai corsi è riservata solo ad alcuni soggetti oppure a tutti dipendenti.

Nella prima ipotesi se la possibilità d'iscrizione è riservata solamente al singolo dipendente oppure a più dipendenti, non riconducibili ad una categoria, il valore normale del benefit concorre a formare reddito imponibile con il corrispondente obbligo di provvedere agli adempimenti previdenziali e di effettuare le previste ritenute ai fini fiscali. Il valore del benefit dovrà essere determinato a norma e secondo i criteri dell'art. 9 "2" del D.P.R. n. 917/1986.

"2" Art. 9 TUIR, comma 3

Per valore normale, salvo quanto stabilito nel comma 4 per i beni ivi considerati, si intende il prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni e i servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui i beni o servizi sono stati acquisiti o prestati, e, in mancanza, nel tempo e nel luogo più prossimi. Per la determinazione del valore normale si fa riferimento, in quanto possibile, ai listini o alle tariffe del soggetto che ha fornito i beni o i servizi e, in mancanza, alle mercuriali e ai listini delle camere di commercio e alle tariffe professionali, tenendo conto degli sconti d'uso. Per i beni e i servizi soggetti a disciplina dei prezzi si fa riferimento ai provvedimenti in vigore.

omissis

Nel caso in cui il corso sia rivolto alla generalità dei dipendenti o a categorie di dipendenti, il relativo costo non rappresenta reddito imponibile. In tale caso rientra nella previsione dell'art. 100, comma 1 "3", e dell'art. 51, comma 2, lettera f) "4" del D.P.R. n. 917/1986.

"3" Art. 100 TUIR, comma 1

Le spese relative ad opere o servizi utilizzabili dalla generalità dei dipendenti o categorie di dipendenti volontariamente sostenute per specifiche finalità di educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale e sanitaria o culto, sono deducibili per un ammontare complessivo non superiore al 5 per mille dell'ammontare delle spese per prestazioni di lavoro dipendente risultante dalla dichiarazione dei redditi.

omissis

"4" Art. 51 Tuir, comma 2

Non concorrono a formare il reddito:

omissis

f) l'utilizzazione delle opere e dei servizi di cui al comma 1 dell'articolo 100 da parte dei dipendenti e dei soggetti indicati nell'articolo 13;

omissis

Sull'argomento il Ministero delle Finanze si è espresso con la circ. 23 dicembre 1997, n. 326, "5" confermando l'esonero da imposizione per le somme corrisposte dal datore di lavoro, sempre alla generalità dei dipendenti o a categorie di dipendenti, per iscrizione gratuita a corsi di formazione extraprofessionale. Per i casi invece dove non è rivolto alla generalità dei dipendenti o a categorie di dipendenti conferma l'imponibilità delle somme corrisposte a tal fine.

"5" Ministero delle Finanze circ. 23 dicembre 1997, n. 326

omissis

inoltre la disposizione esonerativa si applica anche (omissis) alle somme corrisposte dal datore di lavoro, sempre alla generalità di dipendenti o a categorie di dipendenti, (omissis) per iscrizione gratuita a corsi di formazione extraprofessionale (quelle per corsi di formazione professionali sono costi di produzione dell'impresa), (omissis). Con riferimento a tutte le fattispecie sopra citate va ribadito che le spese in questione non rientrano nel reddito di lavoro dipendente se i servizi considerati sono utilizzabili dalla generalità dei lavoratori dipendenti o da categorie di dipendenti; ove invece gli stessi siano a disposizione solo di taluni lavoratori dipendenti essi costituiscono fringe benefits per gli utilizzatori e le spese relative concorrono alla formazione del reddito di lavoro dipendente.

omissis

Ai fini dell'imposizione fiscale e previdenziale dell'iscrizione gratuita a corsi di formazione extraprofessionale bisogna considerare che il valore economico di un fringe benefit, non concorre a formare il reddito di lavoro dipendente fino ad un importo massimo di ⬠258,23, come previsto dal D.Lgs. 314/1997, art. 3, comma 3, che ha riscritto l'art. 51 del TUIR ,"6". Se però, nell'arco dell'anno, tale limite viene superato, tutto l'importo costituisce reddito da lavoro dipendente ai fini fiscali e previdenziali.

Dopo la sostanziale armonizzazione dell'imponibile previdenziale e fiscale, a partire dal 1° gennaio 1998, le considerazioni fatte in materia fiscale valgono anche ai fini previdenziali.

"6" Art. 51 TUIR, comma 3

Ai fini della determinazione in denaro dei valori di cui al comma 1, compresi quelli dei beni ceduti e dei servizi prestati al coniuge del dipendente o a familiari indicati nell'articolo 12, o il diritto di ottenerli da terzi, si applicano le disposizioni relative alla determinazione del valore normale dei beni e dei servizi contenute nell'articolo 9. Il valore normale dei generi in natura prodotti dall'azienda e ceduti ai dipendenti è determinato in misura pari al prezzo mediamente praticato dalla stessa azienda nelle cessioni al grossista. Non concorre a formare il reddito il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati se complessivamente di importo non superiore nel periodo d'imposta a euro 258,23; se il predetto valore è superiore al citato limite, lo stesso concorre interamente a formare il reddito.

Non vi sono contratti collettivi nazionali che prevedono disposizioni in merito alla fattispecie considerata. Nel settore pubblico è stata la Provincia Autonoma di Bolzano a regolare nel contratto collettivo del 4 luglio 2002 tale argomento.

Per questo particolare tipo di benefit vengono previsti accordi "ad personam" nel contratto di lavoro oppure nella lettera di assunzione. Se i corsi di formazione sono rivolti verso la generalità dei dipendenti oppure nei confronti di determinate categorie, le aziende possono anche regolare con contratto aziendale la particolare fattispecie.

Per quanto riguarda gli obblighi formali non ci sono espresse previsioni di forma e contenuto, eventualmente introdotte da parte di regolamenti aziendali, contratto di lavoro individuale e anche eventuali contratti collettivi aziendali.

Nel caso in cui un dipendente, che ha frequentato corsi di formazione extraprofessionale pagati dal datore di lavoro, dovesse cessare il rapporti di lavoro prima che sia trascorso un determinato periodo successivo alla formazione, deve rimborsare il costo sostenuto. Una tale previsione deve comunque essere espressamente inserita nella lettera di assunzione o nel contratto di lavoro. Per avere validità nel caso in cui il benefit venga concesso in un momento successivo all'instaurazione del rapporto di lavoro dovrà invece essere fatto un accordo integrativo. L'accordo contrattuale sotto riportato è un esempio di come possano essere regolati i rapporti tra i contraenti, i quali dovranno approvare esplicitamente ai sensi degli artt. 1341 e 1342 c.c. "7" tale regolamentazione.

"7" Art. 1341 c.c. (Condizioni generali di contratto)

Le condizioni generali di contratto predisposte da uno dei contraenti sono efficaci nei confronti dell'altro, se al momento della conclusione del contratto questi le ha conosciute o avrebbe dovuto conoscerle usando l'ordinaria diligenza.

In ogni caso non hanno effetto, se non sono specificatamente approvate per iscritto, le condizioni che stabiliscono, a favore di colui che le ha predisposte, limitazioni di responsabilità, facoltà di recedere dal contratto o di sospenderne l'esecuzione, ovvero sanciscono a carico dell'altro contraente decadenze, limitazioni alla facoltà di opporre eccezioni, restrizioni alla libertà contrattuale nei rapporti coi terzi, tacita proroga o rinnovazione del contratto, clausole compromissorie o deroghe alla competenza dell'autorità giudiziaria.

Art. 1342 c.c. (Contratto concluso mediante moduli o formulari)

Nei contratti conclusi mediante la sottoscrizione dei moduli o formulari, predisposti per disciplinare in maniera uniforme determinati rapporti contrattuali, le clausole aggiunte al modulo o al formulario prevalgono su quelle del modulo o del formulario qualora siano incompatibili con esse, anche se queste ultime non sono state cancellate.

Si osserva inoltre la disposizione del secondo comma dell'articolo precedente.

Tabella esemplificativa. Di seguito si propone una tabella riepilogativa dei risvolti fiscali e previdenziali del benefit in oggetto.